Utente:Antonioc98/g

Simulazione in ambito Tributario

L’istituto della simulazione riveste un ruolo determinante nel dibattito dottrinale e giurisprudenziale. Il Codice civile, R.D. 16 marzo 1942,n.262, in materia di "Approvazione del testo del Codice civile", prevede all’articolo 1415 "che i terzi, che abbiano subito un pregiudizio dalla simulazione, possono far accertare la nullità del negozio simulato". Dalla lettura dell’articolo 1414 c.c.si comprende come vi sia simulazione quando le parti hanno voluto concludere un contratto diverso da quello apparente. Il diritto civile distingue l'istituto della simulazione in simulazione assoluta e relativa. Per un verso, ci si troverebbe dinanzi ad un’ipotesi di simulazione assoluta quando le parti, in realtà, non desiderano compiere alcun atto, poichè "gli interessi funzionali al negozio sono in concreto inesistenti". Al contrario, si avrebbe simulazione relativa quando le parti intendono porre in essere un negozio diverso da quello simulato, "perseguendo interessi diversi da quelli effettivi". Nella simulazione rientra anche l’ipotesi dell'interposizione fittizia, particolare forma di simulazione realtiva. Quest'ultima ricorre quando concretamente si evidenzia una divaricazione fra situazione esteriore e situazione sostanziale, rispettivamente riferibili all’interposto e all’interponente. Tale situazione è caratterizzata dalla presenza, nella maggioranza dei casi, di uno schema trilaterale nel quale figurano l’interponente, che esprime la volontà “vera” ed “effettiva” l’interposto, soggetto diverso dal reale contraente, il quale manifesta una volontà che non può che essere apparente, ed infine il terzo soggetto, che si relaziona con l’interponente, subendo un danno, dal contesto fittizio venutosi a creare. Infatti, secondo l’orientamento della Corte di Cassazione, in sede di accertamento sono imputabili al contribuente i redditi di cui appaiono titolari altri soggetti quando sia dimostrato, sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, che egli ne è l’effettivo possessore per interposta persona.

La dottrina, interessatasi a questo fenomeno giuridico, ha individuato l’elemento centrale dell’istituto nella dissociazione consapevole tra volontà e dichiarazione, teoria che si inseriva nell’ambito della concezione volontaristica del negozio giuridico. La stessa, infatti, attribuiva una fondamentale importanza all’obiettivo principale che le parti intendevano realizzare con il compimento di quel determinato negozio. Alla sopra menzionata teoria volontaristica, si affiancava quella dichiarazionistica che,invece, riconosceva valore all’apparenza dei rapporti sociali, comportando un’assimilazione tra dichiarazione e negozio. In questa materia,il legislatore, ma specialmente la dottrina e la giurisprudenza, hanno portato avanti quella che viene definita come un’opera di regolamento dei confini:l'affermazione vale ad identificare gli enormi sforzi fatti per chiarire i margini di operatività e quindi i confini di alcuni istituti diversi dall’elusione. Infatti, l’utilità apportata dalla nozione civilistica di simulazione, nel definire i contorni dell’istituto in ambito tributario, potrebbe invece apparire errata quando si discuta di elusione tributaria. Occorre precisare che gli istituti dell’abuso del diritto e della simulazione contrattuale sarebbero profondamente diversi e concettualmente separati tra di loro, nonostante alcune pronunce della Corte di Cassazione vadano nella direzione di confondere l'elusione con la simulazione e con l’interposizione fittizia di persona, configurando l’articolo 37, comma 3, del D.P.R. 29 settembre 1073, n.600, in materia di "Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi".nel novero delle norme antielusive. Se la simulazione fosse contraddistinta da una divergenza tra volontà effettiva e volontà manifestata, e di conseguenza tra fattispecie dichiarata e realizzata, la stessa, per sua natura, rientrerebbe, a parere di alcuni, nell’ambito dell’evasione fiscale; se il contribuente adattasse il proprio comportamento all'apparenza risultante dal contratto, e non a quanto effettivamente avvenuto, violerebbe le norme tributarie, generando quindi una fattispecie di evasione e non di elusione fiscale. Al contrario, nel caso di elusione, non ci si troverebbe dinanzi ad una caso di simulazione del contratto, in quanto “la strumentazione negoziale è voluta giacché alla stessa si riconnettono ben precise conseguenze sul piano tributario”.

Anche la Corte di Cassazione ha cercato di chiarire questo passaggio, in un caso che aveva ad oggetto un’operazione di dividend washing che si era realizzata prima del varo della Legge 5 novembre 1992, n.429,in mataria di "Conversione in legge, con modificazioni, del DL 9/9/92 n 372 recante disposizioni urgenti concernenti modificazioni al trattamento tributario di taluni redditi di capitale, semplificazioni di adempimenti procedurali e misure per favorire l'accesso degli investitori al mercato di borsa tramite le gestioni patrimoniali". Il supremo Giudice, infatti, dopo aver chiarito che le operazioni in questione costituirebbero operazioni di imputazione fittizia di titoli, “senza concreto scambio di prestazioni contrattuali, al solo fine del conseguimento di vantaggi fiscali” e dopo aver confuso i piani della simulazione con quelli dell’elusione e dell’abuso, ha poi concluso che l’articolo 37, comma 3 , debba essere inteso quale disposizione espressiva di un principio antielusivo che costituisce regola generale desumibile dal concetto di abuso del diritto. Quindi, la simulazione, a cui si fa riferimento nella sentenza citata, mal si concilia con una visione elusiva della questione stessa. Invero, dottrina in commento alla sentenza ha sottolineato che non è possibile sostenere, come invece sembra fare la Cassazione, che l’articolo 37, comma 3, sia una “norma con funzione antielusiva nella misura in cui concerne il fenomeno di simulazione soggettiva (ovverosia di interposizione fittizia)”. Altro snodo cruciale è dato dai dubbi circa la portata applicativa dell’articolo 37, comma 3, D.p.r. N.600/1973, in ordine alla affermata finalità antielusiva della norma e alla sua coerente applicazione in ogni caso di accertata interposizione nel possesso del reddito. La Corte di Cassazione, in varie sentenze, ha ribadito il carattere di perdurante incertezza che connota questa materia; la Corte avrebbe accomunato due fenomeni tra loro ontologicamente diversi, quello della simulazione con l’evasione fiscale e quello dell’elusione con l'abuso del diritto, comportando una sovrapposizione tra l’articolo 37, comma 3 , che contrastasterebbe il fenomeno dell’interposizione fittizia nel possesso dei redditi, e l’articolo 10 bis della L. 27 luglio 2000 in materia di"Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente" , che, invece, sarebbe diretto a contrastare l’interposizione reale, il cui fine sarebbe quello di ottenere un indebito risparmio d'imposta. A seguito di un’accertata simulazione soggettiva, che configuri un’ipotesi di interposizione fittizia, è rilevabile evasione fiscale, in quanto la simulazione determinerebbe un vero e proprio occultamento di imponibile, nella misura in cui viene imputato ad un soggetto diverso da quello a cui in realtà dovrebbe essere ascritto. L’introduzione dell’articolo 10 bis, all’interno dello Statuto dei diritti del contribuente, ha permesso la predisposizione di uno strumento che consente di “contestare efficacemente, tra l’altro, l’interposizione reale, senza necessariamente ricorrere all’art. 37, comma 2, D.P.R n. 600/1973 , che chiaramente concerne un fenomeno (l’interposizione fittizia nel possesso del reddito) del tutto diverso dall'elusione fiscale". Dopo i numerosi arresti giurisprudenziali ad opera del giudice di legittimità, la materia dovrebbe essere immune da eventuali commistioni tra i diversi istituti. A tal fine, la Corte di Cassazione è intervenuta con un’ordinanza che prospetta l’illegittimità dell’atto di contestazione che determini una sostanziale commistione, quindi confusione, tra la disciplina applicativa dei diversi istituti coinvolti.